OFD Münster

Verlustabzug bei den Einkünften aus §§ 22, 23 EStG

Kurzinformation Einkommensteuer Nr. 16/2005 vom

Ersetzt die Information der OFD Münster für den Bereich der Ertragsteuern Nr. 37/2003 vom

Mit dem StEntlG 1999/2000/2002 vom ist u.a. die steuerrechtliche Behandlung von Verlusten bei den Einkünften aus §§ 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 EStG und § 22 Nr. 3 EStG modifiziert worden.

Waren nach der Gesetzeslage bis zum VZ 1998 Verluste insoweit nur mit gleichartigen Gewinnen im selben VZ ausgleichsfähig (§ 23 Abs. 3 S. 4 EStG a.F., § 22 Nr. 3 S. 3 EStG a.F.) (horizontaler Verlustausgleich), so können Verluste ab dem VZ 1999 innerhalb des § 22 Nr. 3 bzw. innerhalb des § 23 EStG nach Maßgabe des § 10d EStG vor- bzw. zurückgetragen werden (horizontaler Verlustabzug).

Ein Verlustausgleich mit anderen Einkünften im selben VZ (vertikaler Verlustausgleich) bzw. ein Verlustvor-/-rücktrag mit anderen Einkünften (vertikaler Verlustabzug) ist jedoch nicht möglich.

Aus Gründen der Übersichtlichkeit erfolgt an dieser Stelle eine Zusammenfassung zu den neueren Entwicklungen in der Rechtsprechung.

1 Negative Einkünfte aus § 22 Nr. 2, § 23 EStG

1.1 Verluste aus VZ bis einschließlich 1998

Für Verluste aus Spekulationsgeschäften i.S. von § 23 EStG in den für die Jahre vor 1999 geltenden Fassungen sind, soweit diese Vorschriften auch unter Berücksichtigung des Urteils des anwendbar bleiben, in den noch offenen Altfällen die allgemeinen einkommensteuerlichen Regelungen über Verlustausgleich und Verlustabzug (§ 10d EStG) anzuwenden. Die Grundsätze des zu § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG a.F. ergangenen Beschlusses des . 2 BvR 181/91 (siehe Tz. 2.1) sind auf die Vorschrift des § 23 Abs. 4 Satz 3 EStG a.F. übertragbar (. IX R 35/01, BStBl 2005 II S. 26).

Wichtig:

Nach dem Urteil des (BStBl 2005 II S. 125) sind Gewinne und Verluste aus Wertpapiergeschäften in den VZ 1997 und 1998 aufgrund des Urteils des nicht zu berücksichtigen. Die gegen das a.a.O., gerichtete Verfassungsbeschwerde wegen der Nichtberücksichtigung von Verlusten wurde vom BVerfG nicht zur Entscheidung angenommen (Az. des BVerfG: 2 BvR 1935/04). Die Bearbeitung von bisher ruhenden Einspruchsverfahren kann wieder aufgenommen werden.

1.2 Verluste aus VZ ab 1999

Einsprüche, mit denen die Stpfl. einen Verlustausgleich mit anderen Einkünften im selben VZ begehren, ruhen im Hinblick auf die beim BFH anhängigen Revisionsverfahren (Az. des BFH: IX R 45/04, Vorinstanz und IX R 31/04, Vorinstanz ) zwangsweise gem. § 363 Abs. 2 S. 2 AO.

Aussetzung der Vollziehung ist jedoch grundsätzlich nicht zu gewähren.

Für Einsprüche, mit denen die Stpfl (daneben) einen Verlustvor-/-rücktrag mit anderen Einkünften begehren, können diese Grundsätze analog angewendet werden.

1.3 Verlustrücktrag und Freigrenze des § 23 Abs. 3 S. 6 EStG

Gemäß § 23 Abs. 3 S. 6 EStG bleiben Gewinne nur dann steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 1.000 DM/512 € betragen hat.

Beispiel:
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Gewinn aus § 23 EStG im VZ 2003:
3.000 €
Verlust aus § 23 EStG im VZ 2004:
5.000 €
Verlustrücktrag von 2004 nach 2003 (Beschränkung auf):
2.489 €
zu versteuernde Einkünfte in 2003:
511 €

Lösung:

Die Einkünfte 2003 liegen zwar mit 511 € unterhalb der Freigrenze von 512 €. Gleichwohl werden diese Einkünfte der Besteuerung unterworfen, da die Anwendung der Freigrenze vor Verlustvor-/-rücktrag zu prüfen ist.

Mit Urteil vom , IX R 27/04 hat der BFH die Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. BStBl I 2004, 1034, Tz. 52) bestätigt. Die Bearbeitung von bisher ruhenden Einspruchsverfahren kann wieder aufgenommen werden.

2 Negative Einkünfte aus § 22 Nr. 3 EStG

2.1 Verluste aus der Vermietung beweglicher Gegenstände – VZ bis einschließlich 1998

Das BVerfG hat mit Beschluss vom , 2 BvR 1818/91, die Nichtigkeit des § 22 Nr. 3 S. 3 EStG a.F. insoweit festgestellt, als Verluste aus der Vermietung beweglicher Gegenstände weder mit Gewinnen anderer Jahre, noch mit anderen positive Einkünften ausgeglichen werden können.

Verluste aus der Vermietung beweglicher Gegenstände können daher bis einschließlich VZ 1998

  1. mit positiven Einkünften aus anderen Einkunftsarten im selben VZ ausgeglichen werden und/oder

  2. im Rahmen des Verlustvor-/-rücktrags auch mit anderen Einkünften berücksichtigt werden.

2.2 Verluste aus der Vermietung beweglicher Gegenstände – VZ ab 1999

Für VZ ab 1999 gelten die Vorschriften des § 22 Nr. 3 S. 3, 4 EStG. D.h.: Ein Verlustausgleich mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten im selben VZ oder ein Verlustvor-/-rücktrag mit anderen Einkünften sind nicht (mehr) möglich. Zulässig ist nur – wie bei § 23 EStG – ein Verlustvor-/-rücktrag innerhalb des § 22 Nr. 3 EStG.

Für Einsprüche, mit denen Stpfl. auch für VZ ab 1999 eine Anwendung der bis 1998 geltenden Verfahrensweise begehren, kommt ein Ruhen nicht In Betracht. AdV ist ebenfalls nicht zu gewähren.

2.3 Sonstige Verluste aus § 22 Nr. 3 EStG

Für sonstige Verluste aus § 22 Nr. 3 EStG (z.B. aus gelegentlichen Vermittlungen; Stillhaltergeschäfte an den Terminbörsen) ist die o.g. Rechtsprechung des BVerfG (unabhängig vom VZ) nicht anzuwenden. Es gelten daher die Verlustausgleichs- und abzugsbeschränkungen des § 22 Nr. 3 S. 3 EStG a.F. (Verlustausgleich nur mit positiven Einkünften aus § 22 Nr. 3 EStG desselben VZ) bzw. des § 22 Nr. 3 S. 3, 4 EStG n.F. -1999 – (zusätzlich Verlustrücktrag und Verlustvortrag innerhalb des § 22 Nr. 3 EStG).

Die Auffassung der Finanzverwaltung zur Rechtslage vor 1999 wurde durch das FG Köln (Urteil vom , 2 K 7423/00) bestätigt. Gegen das Urteil ist Revision eingelegt worden (Az. des BFH: IX R 23/06), Einsprüche, mit denen der Stpfl. eine Verrechnung der Verluste mit anderen Einkunftsarten in VZ vor 1999 begehrt, ruhen zwangsweise gem. § 363 Abs. 2 Satz 2 AO. AdV kann gewährt werden.

Für Einspruchs, mit denen Stpfl. eine von der ab 1999 geltenden Gesetzeslage abweichende Verlustberücksichtigung begehren, kommt ein Ruhen nicht in Betracht. AdV ist ebenfalls nicht zu gewähren.

OFD Münster v.

Fundstelle(n):
MAAAB-91087